ניהול ספרים מס הכנסה

ניהול ספרים

עורכי דין מיסים

סעיף 145ב לפקודתמס הכנסה(להלן: "הפקודה") מאפשר לפקיד השומה לפסול ספרים של נישום בשל אי רישום תקבול, אי רישום בקופה הרושמת או אי רישום בתעודת משלוח.

סעיף 145 ב(א)(1) קובע שלושה תנאים – קיומו של תקבול החייב ברישום, התקבול לא נרשם, לא קיימת סיבה מספקת לאי הרישום ("הסיבה המספקת" נתונה לשיקול דעתו של פקיד השומה), אשר בהתקיימם ניתן לפסול ספריו של נישום.

פסילת ספרי נישום הינה סנקציה חמורה אשר יכולה לגרור אחריה סנקציות נוספות כגון אי התרת ניכוי הוצאות על חשבונות שהוגשו על ידי הנישום אלא שומה על פי מיטב השפיטה, אי החלת שיעור מס מופחת של 20% על הכנסה מגיעה אישית, ביטול ניכויים וזיכויים וכיו"ב.

תיקון 26 לחוק מע"מ אשר נכנס לתוקף ביום 1/6/03 הוסיף וקבע כי החל ממועד זה קיימת חזקת אי קבילות פנקסים:

  1. למי שהוציא חשבונית מס שלא כדין.
  2. למי שניכה מס תשומות הנקוב בחשבונית מס שהוצאה שלא כדין- היה והעוסק יוכיח כי לא ידע שהחשבונית הוצאה שלא כדין לא תתקיים חזקת אי קבילות פנקסים.

סיבה נוספת לפסילת ספרים יכולה להיות גם ניהול ספרים בסטייה מהותית. במה דברים אמורים- על הנישום קיימת חובה לנהל ספרי חשבונות בהתאם להוראות החוק ובהתאם לעיסוקו של הנישום. בפסיקה נקבע כי סטייה מהותית הנה סטייה אשר יש בה כדי לפגוע ביכולתה של רשות המס לקבוע את מחזור העסקאות או המס בו חייב הנישום(ראה ע"א 3576/92). במצב דברים בו קיימת סטייה מהותית בספרי הנישום קובעת הפקודה וקובע חוק מע"מ, כי רשאי פקיד השומה ו/או ממונה מע"מ לפסול את ספרי הנישום.

 

נתחיל מההתחלה

החוק קובע כי קיימת חובה על עוסק לרשום תקבול המתקבל בידו מיד לאחר קבלתו ולכל המאוחר בסמוך למועד קבלת התקבול ללא כל הבדל או אבחנה בסכום התקבול. חשוב לדעת כי כבר נקבע בעבר בבית המשפט המחוזי בנוגע לאי רישום תקבול בסך של 7.5 ₪,   כי קיימת חובה לרישום מסודר של תקבולים בכל עסק, בסמוך לקבלתם, קטנים ככל שיהיו וכי דווקא העובדה כי תקבולים קטנים עלולים להיבלע ולהישכח במהלך יום של פעילות בעסק, היא המציבה את הרקע לחובת רישום מסודר.   

על חשבונית עסקה להכיל את הפרטים הבאים: שם העוסק, מס' עוסק, תאריך הוצאת החשבונית, שם הלקוח וכתובתו, תיאור הטובין ו/או השירות, הכמות ובהתאם למה נמדדה הכמות, מחיר היחידה או השירות וסכום החשבונית.

עם כן, קובע החוק כי פקיד שומה רשאי לפי שיקול דעתו לפסול את ספריו של נישום במידה ולא עמד בדרישות הפקודה לרישום תקבול.

בשנת 92 פורסמו המלצות הועדה ליישום מנהלי של הוראות החוק לקביעת כללים מנחים לפקידי שומה בעת הפעלת שיקול דעת באם לפסול ספרים של נישום או לאו. חוזר 25/93 אימץ את המלצות הוועדה וקבע מספר כללים לפיהם על פקידי השומה לפעול בבואם לפסול ספרים של נישום:

  1. סעיף 145 לפקודה, יופעל, אם לאחר שקילת המקרה ונסיבותיו הגיע פקיד השומה למסקנה כי קיימת אצל הנישום שיטה לקויה של רישום תקבולים או כי הנישום ניסה להעלים מס. כמובן שבין מכלול השיקולים על פקיד השומה להביא בחשבון את תום ליבו של הנישום או העדר הכוונה מצידו להעלמת ההכנסות בגינן נשקלת פסילת הספרים. עוד על פקיד השומה לשקול את רמת הציות בעבר של הנישום וסבירות הדוחות שהוגשו, האם מדובר במעידה מקרית וחד פעמית או שמא אי רישום תקבול שחוזר על עצמו.
  2. במקרים בהם מדובר בעסק חדש או במעידה חד פעמית רשאי פקיד השומה לשקול להסתפק רק במתן אזהרה ולא בפסילת הספרים על אתר. במקרה כגון דא משהה פקיד השומה את החלטת פסילת הספרים לתקופה של 12 חודשים אשר אם במהלכה לא יתפס הנישום באי רישום תקבול לא יפסול פקיד השומה את ספריו. קרי, הנישום וספריו נמצאים בתקופת "תנאי" אשר במהלכה עומד הנישום במבחן והיה ויתפס בשנית על אי רישום תקבול יפסלו ספריו ואף יפסלו רטרואקטיבית גם בגין השנתיים שקדמו לשנה בה התגלה אי רישום התקבול.
  3. עוד קבעה הוועדה כי באם קיים רישום חלופי או מקביל של התקבול, באופן בו לפי שיטת ניהול הספרים של הנישום לא קיימת סבירות כי התקבול לא יכלל בדוח על ההכנסה אין מקום להורות על פסילת הספרים. 
  4. מקרים בהם החליט הנישום לערער על פסילת ספריו והוכיח כי השתמש בשיטת רישום טובה ויעילה כמו גם כי היתה לו סיבה מספקת לאי הרישום הבודד ניתן לבטל את פסילת הספרים שנעשתה על ידי פקיד השומה או להמירה באזהרה.  

נטל ההוכחה

נטל ההוכחה הראשוני רובץ על כתפו של פקיד השומה להוכיח תחילה כי התקבל תקבול שלא נרשם. היה ופקיד השומה עמד בנטל ההוכחה כאמור עובר הנטל לכתפיו של הנישום הנדרש להוכיח ולהציג סיבה מספקת לאי רישום התקבול בגינו החליט פקיד השומה על פסילת ספריו.

חשוב לדעת

פסילת ספרים יכולה להתבצע הן במס הכנסהוהן במע"מ. בדרך כללמס הכנסהיפסול ספריו של נישום בגין אי רישום תקבול או בעת סטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים בעוד במע"מ סיבת הפסילה יכולה להיות בגין סטייה מהוראות ניהול ספרים או למשל בגין הוצאת חשבונית מס פיקטיבית.

תוצאות פסילת הספרים

כפי שכבר נאמר בתחילתו של מאמר זה, פסילת ספרי הנישום הינה סנקציה חמורה שכן תוצא לנישום שומה על פי מיטב השפיטה ולא בהתאם להכנסותיו והוצאתיו. כך, במצב דברים שכזה יהיה על הנישום להוכיח כי השומה שהוצאה הינה שומה מופרזת, אשר אינה הגיונית, נטל אשר יהיה קשה מאוד לנישום לעמוד בו לאור התנהלותו הקלוקלת שהביאה לפסילת ספריו.